Leárazás! Adóbírság féláron!

Az alábbi cikk az Arsboni, a Bird & Bird és a Wolters Kluwer 2018-as Cikkíró Pályázatára készült írás szerkesztett változata.

A feltételes adóbírság-kedvezmény

„Ha az adózó az utólagos adómegállapításról hozott elsőfokú határozat elleni fellebbezési jogáról lemond, és esedékességig a határozatban előírt adókülönbözetet megfizeti, mentesül a kiszabott adóbírság ötven százalékának megfizetése alól.”

Az idézett rendelkezés a 2018. január 1-jével hatályba lépő adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) új intézménye, a feltételes adóbírság kedvezmény. A cikk célja az adóbírság csökkentésének „árát”, így a fellebbezési jogról való lemondást, és az elérhető adóbírság csökkentés mértékét, mint a fellebbezési jogról való lemondással elérhető „előnyt” egyazon mérlegre helyezni. A fellebbezési jogról való lemondásra az adózóknak eddig is lehetőségük volt,

a feltételes adóbírság-kedvezmény azonban a fellebbezésről való lemondáshoz az adóbírság 50%-nak elengedését kapcsolja,

ami az adózói döntéseket jelentékeny módon befolyásolni képes tényezőként jelentkezhet. Az adózói jogok katalógusát képzeljük el, mint az adózó pénztárcáját, és ebben a pénztárcában a feltételes adóbírság-kedvezmény értelmében a fellebbezési jog most épp az adóbírság 50%-át éri. Milyen veszélyeket rejt magában, ha valamely kedvezmény adózói jogok árán vehető igénybe?

A kedvezménnyel érintett szankció: az adóbírság

Jogász vagyok, mi közöm nekem a szoftverekhez?

Szerintünk nagyon is sok! Az elektronikus eljárások terjedése csak egy dolog, de azt tudtad, hogy ma már egyre több iroda használ a teljesítmény mérésére is szoftvereket? Vajon hogyan állapítja meg egy ilyen program, hogy milyen ügyvédjelölt vagy? És miben tud segíteni a saját irodád hatékonyabbá tételéhez?
A jövő jogászainak ajánljuk az eddigi egyik legérdekesebbnek ígérkező témánkat!

Utólagos adómegállapítás esetén az adóhatóság határozattal kötelezi az adózót az adóhiány megfizetésére. Az adóhiány megállapítása mellett a hatóság adóbírságot szab ki, amelynek általános mértéke az adóhiány, illetve jogosulatlan igénylés ötven százaléka. Az adóbírság mértéke az adóhiány kétszáz százaléka, ha az adóhiány a bevétel eltitkolásával, hamis bizonylatok, könyvek, nyilvántartások előállításával, felhasználásával, illetve a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze.

Az adóbírság szubjektív szankció, a bírság mértékét mindig esetileg az adott ügyben értékelendő körülményekre tekintettel kell meghatározni.

A bírságok mértékének az adózói magatartásokra gyakorolt hatásával foglalkozó kutatások többségének eredménye, hogy a bírságok nagyságának elrettentő hatása gyenge, ez a hatás azonban az ellenőrzések valószínűségének növekedésével felerősödhet. Adópolitikai kérdés, hogy egyes országok mely mértékek mellett teszik le a voksukat, a mérték meghatározása során érdemes az adózói magatartásokra, és ezekkel összefüggésben a nemzeti adóhatóságok gyakorlatában tapasztaltakra figyelemmel lenni. A bírság mértékének ilyen értékelése jelent meg az Art. 2017 júliusában közzétett tervezetében is, amelyben a bevétel eltitkolásának esetére az adóbírság mértéke az adóhiány 100%-a lett volna. Ezt a megoldást végül a jogalkotó elvetette, és a hatályos szabályozás a korábbi szabályozással egyező 200%-os adóbírság mértéket tartalmazza. Érdekesség, hogy

a feltételes adóbírság-kedvezmény nyújtotta lehetőséggel élve, a 200%-os adóbírság mérték esetében a fizetendő adóbírság az adóhiány 100%-a lesz,

ezzel a végeredmény a 2017. júliusi állapotnak felel meg azzal kiegészítve, hogy a fellebbezési jogról az adózó a kedvezmény igénybevétele érdekében lemondott. Míg az adóbírság szubjektív szankció, a feltételes adóbírság-kedvezmény, így az adóhiány alapján megállapított adóbírság mértéke 50%-ának elengedése, objektíve attól függ, hogy az adózó a fellebbezési jogáról lemond, és az esedékességig előírt adókülönbözetet megfizeti. A Nemzeti Adó-és Vámhivatal adatai alapján 2018. május végéig 403 adózó mondott le a fellebbezési jogáról.

Pajzs az időhúzó fellebbezések ellen

A fellebbezéssel támadható döntések és a fellebbezésre jogosultak körét korábban az adózás rendjéről szóló 2003.évi XCII. törvény sorolta fel, ezek a rendelkezések ma már külön törvényben, az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvényben (a továbbiakban: Air.) kaptak helyet. A fellebbezésre jogosult az adóhatóság elsőfokú határozata ellen fellebbezhet.

A PwC Magyarország 2015-ös adózói felmérése alapján az adózók az észrevétel és a fellebbezés jogorvoslati lehetőségével éltek a leggyakrabban.

Azok az adózók, akik nem éltek a fellebbezési jogukkal, a megállapítás csekély összegére, vagy arra hivatkoztak, hogy a megállapításokkal egyetértettek. A feltételes adóbírság-kedvezmény a törvényi indokolás alapján csupán az időhúzást célzó fellebbezések visszaszorítása érdekében kerül bevezetésre. Az időhúzó fellebbezések számának csökkentését szolgálja a fellebbezés tartalmi korlátozása is, mivel a fellebbezésben a továbbiakban nem lehet olyan új tényt állítani, illetve olyan új bizonyítékra hivatkozni, amelyről a fellebbezésre jogosultnak az elsőfokú döntés meghozatala előtt tudomása volt, azonban a bizonyítékot az adóhatóság felhívása ellenére nem terjesztette elő, a tényre nem hivatkozott. Ezzel

a „lényegében egyfajta előzetes jogorvoslatként” funkcionáló észrevételezés joga még hangsúlyosabbá vált,

mivel valamennyi tényt, körülményt, bizonyítékot az észrevételezés jogvesztő határideje alatt az adóhatóság elé kell terjeszteni. A fellebbezési jog tartalmi korlátozása, és az észrevételezési jog jogvesztő jellege arra sarkallja az adózót, hogy az ellenőrzés során minél alaposabb, valamennyi tényt, körülményt, bizonyítékot felsorakoztató észrevételt tegyen. Ehhez sok esetben szakértő igénybevételére lesz szükség, aminek költségvonzatával az adózónak számolnia kell. A kimerítő, körültekintő észrevétel megtétele az adózó elemi érdeke, mivel az ellenőrzés során feltárt tényállást alapul véve állapítja meg az adóhatóság a feltárt adókülönbözetet. Az adózó terhére megállapított adókülönbözet, mint adóhiány az adóbírság alapját képezi. Az adózói jogok érvényesíthetőségének e módon változó rendszerében jelenik meg új tényezőként a feltételes adóbírság-kedvezmény, amely a fellebbezési jogról való lemondást, egy csábító, pénzbeli ösztönzővel támasztja alá: „Kedvezmény ma, kétszeres bírság valószínűsége holnap!”

Tehermentesítés, hatékonyság vs. az adójog jogszerű érvényesülése

Nem megfelelően érvényesített észrevételhez való jog, tartalmilag szűkített fellebbezési jog, a fellebbezési eljárás illetéke, a feltételes adóbírság-kedvezmény csábítóereje, a fellebbezési eljárás bizonytalan kimenetele – ezeknek, az adózók által mérlegelendő egyes tényezőknek az együtt-hatása sok esetben a fellebbezési jogról való lemondáshoz vezethet. Mik lehetnek ennek a döntésnek a következményei?

A fellebbezési jogról való lemondás önmagában nem ördögtől való dolog. Folyamodhatunk valamely engedélyért, egyetérthetünk a határozati megállapításokkal, a fellebbezési jogról való lemondás a lemondó fél érdekét szolgálja, és az ő döntésén alapul. Az adóhatóság ellenőrzése és ellenőrzési jogosítványai, határozati megállapításai, a kiszabható adójogi szankciók széles körű jogkorlátozást tesznek lehetővé, illetve számottevő vagyoni hátránnyal fenyegetnek. Ezen tényezőket értékelve érdemes a feltételes adóbírság-kedvezményt a tekintetben is vizsgálni, hogy

a fellebbezésről való lemondásnak kedvezménnyel történő ösztönzése milyen káros hatással lehet az adójog jogszerű érvényesülésére.

Az elsőfokú határozat elleni fellebbezésről való lemondás, azt jelenti, hogy a felettes adóhatósághoz már nem kerül az ügy, de egyúttal azt is jelenti, hogy a hatósági eljárásban igénybe vehető jogorvoslatok közül a felügyeleti intézkedés iránti kérelemnek sincs helye. Amennyiben az ügy az elsőfokú hatósági eljáráson nem jut tovább, közigazgatási per nem indítható. A bírósági felülvizsgálatnak feltétele a fellebbezési jog kimerítése, felülvizsgálat tárgyát csakis másodfokú, jogerős határozat képezheti, amelyet jogszabálysértésre hivatkozással lehet kérni. Ezért a fellebbezésről való lemondás valójában a hatósági eljáráson belüli felügyeleti intézkedésről és a későbbi perindításról való lemondást is magában foglalja.

Az Alaptörvényből azonban a jogorvoslati jog nyújtotta jogvédelem hatékonyságának az igénye következik, vagyis hogy a jogorvoslat képes legyen a döntés által okozott sérelem orvoslására. Ehhez kapcsolódó követelmény, hogy legalább egy ponton rendelkezésre álljon a hatékony jogorvoslathoz való jogot kielégítő jogorvoslati lehetőség az adózók számára. Maga a jogorvoslati fórumrendszer egy több elemből álló háló, amely képes kiszűrni a jogszerűtlen hatósági döntéseket, így biztosítva az adójog jogszerű érvényesülését. A feltételes adóbírság-kedvezmény

az adóbírság felének elengedéséért a teljes jogorvoslati fórumrendszer kiiktatását helyezi kilátásba,

amely az adójog jogszerű érvényesülése ellen hat.

A jogorvoslati fórumrendszeren belül a bírósági felülvizsgálat kapcsán megjegyzendő, hogy az ügyben eljáró bíró előzetes döntéshozatali eljárást kezdeményezhet, amennyiben úgy véli, hogy az adóhatósági gyakorlat ellentétes az uniós joggal. Az előzetes döntéshozatali eljárás útján a nemzeti adóhatósági gyakorlat, és a nemzeti jogszabályoknak az uniós joggal való összhangjának kérdése az Európai Unió Bírósága vizsgálatának tárgyává válhat. A bírságolási gyakorlat kritikái áfa ügyekben már az Európai Unió Bíróságának ítéletei előtt is felütötték fejüket, kifejezetten olyan ÁFA-összegek miatt, ahol az ÁFA befizetésre került, a költségvetést kár nem érte, de adóbírság kiszabására került sor. Az Európai Unió Bírósága a Farkas ügyben megállapította, hogy ilyen esetekben az 50%-os adóbírság kiszabása ellentétes az arányosság elvével. A fellebbezési jogról való lemondás és a bírói út kizártságának egy további lehetséges következménye, hogy a bírságolási gyakorlat még ritkább esetekben kerül majd az Európai Unió Bírósága elé.

Összegzés

A felettes szerv a fellebbezési jog gyakorlása esetén nyer betekintést az első fokon eljárt szerv bírságolási gyakorlatába. Emellett érdemes azt is értékelni, hogy a másodfokon eljáró szerv hatályon kívül helyező, vagy új eljárásra utasító döntéseinek fordított irányban, így az első fokú szerv gyakorlatának kiigazítása, vagy mint útmutatás, irányadó értelmezés szempontjából is jelentősége lehet. A fellebbezés egyéb funkcióira utalok itt, mivel az adózás rendjének jelentékeny mértékben történő megváltoztatása megköveteli azt, hogy a csupán időhúzó fellebbezéseken túltekintve az egyéb fellebbezési okokat és a fellebbezési jogot, mint a jogorvoslati fórumrendszer immanens elemét is vizsgáljuk. A helytelen bírságolási gyakorlat revízió tárgyává tételének első lépcsőfoka a fellebbezési jog, így a bírság megfelezését kilátásba helyező kedvezmény hatása abban is jelentkezhet, hogy az elsőfokú hatóság utólagos adómegállapításról hozott határozatai az esetek jelentékeny részében semmilyen kontroll, és felülvizsgálat tárgyát nem képezik majd.

A feltételes adóbírság-kedvezmény

egy jogszabály által intézményesített adózói magatartást befolyásoló, és a fellebbezés lemondása esetére kedvezményt kilátásba helyező intézmény,

amely a jogorvoslati fórumrendszer működése szempontjából akadályt képez. A fellebbezésről való lemondás azonban elsősorban egy adózói döntés, amely komoly mérlegelést igényel. Amennyiben az adózó a mérlegelés eredményeképp a feltételes adóbírság kedvezmény mellett dönt, az sok esetben tényleges, és jelentős tehermentesítést jelenthet a számára. Ez azonban mégsem elég indok arra, hogy a bevezetett intézmény veszélyeivel ne foglalkozzunk. A fellebbezési jog pénzzé tétele a fent említett problémákat vetíti előre. Az első adatok alapján az adózók szép számmal éltek a kedvezménnyel, de a feltételes adóbírság-kedvezmény tényleges hatásának értékeléshez, így elsősorban a feltételes adóbírság-kedvezmény adóbevételekre, illetve a jogorvoslati fórumrendszerre gyakorolt hatásának minősítéséhez további adatokra lesz szükség. Addig is, Te kedves Adózó gondosan mérlegeld, hogy adózói jogaid pénztárcájából fellebbezési jogodat mely esetekben cseréled a kiszabott adóbírság felére.

Források, felhasznált irodalom

az adózás rendjéről szóló 2017.évi CL. törvény
az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017.évi CLI. törvény
III/413/2018. AB határozat
A Nemzeti Adó- és Vámhivatal által kiadott 3005/2017. útmutató az állami adó-és vámhatóságnak az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény alapján történő bírságolási gyakorlatáról, 3.o.
Lambert Zoltán: Javaslatok a magyar adótörvények ésszerűsítésére Wts kiadás, 2013. 88-89.o.
Simon István: Pénzügyi Jog II. Osiris Kiadó, 2012. 122-126.o.
PWC adózói felmérés 2015, https://www.pwc.com/hu/hu/kiadvanyok/assets/pdf/tcdr_survey_2015.pdf
Semjén András: Az adózói magatartás különféle magyarázatai in: Műhelytanulmányok MT-DP 2016/37 MTA Közgazdaság- és Regionális Tudományi Kutatóközpont Közgazdaság – Tudományi Intézet- Budapest, 2016 13-15.o.
http://www.kormany.hu/hu/dok?page=9&source=8&type=302#!DocumentBrowse – Tervezet az adóigazgatási rendtartásról szóló törvényről
http://www01.nav.gov.hu/nav/sajtoszoba/hirek/Automatikusan_felezod20180620.html
https://www.pwc.com/hu/hu/hirujsagok/assets/adohirujsag/tax_newsflash_576.pdf

***

Ha nem szeretnél lemaradni a további írásainkról, kövesd az Ars Bonit a facebookon.